フィリピンは2020年12月に移転価格に関する新通達を公表し、発表時点をもって有効になっています。

内容を一言でいうと、文書化関連要請の緩和措置です。具体的には、関連者間取引を行う全納税者に所定のフォーム（BIR Form1709）および移転価格税制関連文書の提出義務が課されていたところ、BIR Form1709の提出義務者が限定され、ローカルファイル等の移転価格税制関連文書の提出義務が保管義務に緩和されました。

以下、各点の要旨をお知らせします。

BIR Form1709は国内外関連者間取引に関する詳細を取りまとめたフォームです。2020年7月の関連規定導入時点では、同フォームの提出義務は関連者間取引を行う全納税者に課されていましたが、今般の改正を受けて、以下に該当する納税者のみが提出義務を負うこととなりました。

Ÿ 大規模納税者（フィリピン当局（Bureau Of Internal Revenue、BIR）がLarge Tax Payerに認定した納税者）

Ÿ BOI（投資委員会）、PEZA(フィリピン経済区庁)等から税務上の恩典を受けている納税者

Ÿ 直前2期及び当期の3期連続で営業損失となっている納税者

Ÿ 上記のいずれかに該当する納税者との関連者間取引がある納税者（経営幹部との取引を除く）

　改正前は関連者間取引を行う全納税者がローカルファイル等の移転価格税制関連文書をBIR Form1709に添付して提出することとされていましたが、今般の改正で一定の要件を満たす納税者を対象とした保管義務となりました。ただし、税務調査中にBIRが提出を受けた場合には、要求を受けてから30日以内に移転価格税制関連文書を提出する必要があります。

　保管義務が課される納税者は、以下の金額基準を満たすものとされています。

Ÿ 年間売上高/総収入が150百万ペソ（約3.3億円）超かつ国内外関連者間取引金額が90百万ペソ（約２億円）超。なお、取引額には以下が含まれる。

Ø 関連者間で受け払いした金銭及び債権・債務金額（経営幹部との取引、配当・支店利益送金を除く）

Ø 借入残高及び関連者に対するその他債務

Ÿ 上記以外で以下の関連者間取引がある納税者

Ø 課税年度内の有形資産販売額が60百万ペソ（約1.3億円）超

Ø 課税年度内の役務提供、利息支払い、無形資産取引、その他関連者間取引の金額が15百万ペソ（約0.3億円）超

Ø 前年度に上記に該当し、移転価格文書の保管義務が課されていた場合

　なお、保管義務がある文書は以下の通りです。

Ÿ 契約書等、関連者間取引を証する資料

Ÿ 該当取引につき源泉税を納めている場合にはその納税証明書

Ÿ 該当取引につき外国税額を納めている場合にはその納税証明書

Ÿ （あれば）APAのコピー

Ÿ 移転価格文書（ローカルファイル）

　2020年12月18日、OECDは「新型コロナウイルス感染症の世界的感染拡大に関する移転価格執行ガイダンス：（原題：Guidance on the transfer pricing implications of the COVID-19 pandemic）、以下”本ガイダンス”」を公表しました。

　本ガイダンスは137（2月には139に更新）の国・地域の同意に基づいたもとされています。これらの国・地域には、移転価格税制やその執行について必ずしもOECDの考え方に足並みを揃えてこなかった中国、インド、インドネシアといった国々も含まれ、広範なコンセンサスが形成されていると言って良いかと思います。

　本ガイダンスの位置づけですが、OECD移転価格ガイドライン2017年版（以下”OECDガイドライン”）を逸脱するものではないとされ、新型コロナウイルス感染症の世界的感染拡大（以下”パンデミック”）により生じたり、深刻化したりした（移転価格上の）問題に対し、あくまで独立企業間原則及びOECD移転価格ガイドラインをどのように適用するかという点に焦点を当てたものとして位置づけられています。

　内容としては大きく以下の4つのポイントにアプローチしています。

1. 比較可能性分析

2. 損失及び新型コロナウイルス感染症特有の費用の配分

3. 政府支援プログラム

4. 事前確認

　以下では上記のポイントについて、本ガイダンスにかかれている内容についてかいつまんで解説します。

1. 比較可能性分析

　本ガイダンスは、通常比較可能性分析が現実的に入手できる過去のデータに基づいて行われる中、パンデミックが影響を及ぼしている直近年度について、実務上どのような検討をし得るか、という点について様々なアイディアを提供しています。

　具体例としては、以下のようなものが挙げられています（他にもさまざま挙げられています）。

Ÿ 2020年の実績（の妥当性）のサポ―ト材料になり得る情報等

　パンデミックが関連者間取引に及ぼした影響（売上・操業度の変化、パンデミックに伴い発生した追加費用、政府による支援、予算からの乖離など）の測定が実績のサポートに役立つ可能性があるとしています。つまり、パンデミックの影響なかりせば、異常な利益水準・所得配分になりませんよ、という説明ができれば移転価格の妥当性を説明できる可能性がある、ということを言っているものと考えられます。

Ÿ 検証対象と同時期の比較対象データの利用をあきらめる
　検証対象となる企業がパンデミックに関するリスクを負っていなければ、そもそも2020年の検証において同時期の比較対象の情報が必要にならないケースもあるとしています。

　納税者としては、関連者間取引の契約書をレビューして、例えば不可抗力による損失負担の条項で検証対象企業がその負担を負っていなければ、必ずしもパンデミックの影響を受けている企業の2020年の情報を比較対象データとして使用する必要はないものと思われます。

Ÿ 情報不足を前提として柔軟な分析を行う

　納税者が誠意をもって独立企業間価格を決定しようと努力している場合には、紛争（税務当局にとっても負担が大きい相互協議など）を最小現に抑えるために、税務当局は実務上、以下のようなアプローチを考えられるのではないか、としています。

Ø 合理的な事業上の判断に基づいて移転価格が設定されていることを確認する
補足：納税者が判断の合理性を説明できるように、情報の入手や合理的かつ適切な価格設定の手続きを行っていることを示す必要あり

Ø 実績検証アプローチの容認
補足：2020年度の終了後、その税務申告までに入手可能な情報に基づき事後的に移転価格分析を行い、独立企業間価格で取引が行われたこととなるように税務調整（補償調整）する柔軟性を納税者に与えたり、補償調整に伴う二重課税回避のための相互協議の申請余地を保証したりすべきとしています。日本では本項執筆時点でその旨法令・ルール化されていませんが、移転価格税制の執行上OECDガイドラインが参考にされることとなっていることから、補償調整も選択肢の一つになるかもしれません。なお、申すまでもありませんが、補償調整の可能性があるならば、事前にその旨の取り決めをしておくことが望ましいです。

Ø 複数の移転価格算定方法を適用
補足：あくまで強制ではないとしています。

Ÿ その他

Ø 他の危機があった時期のデータの利用（いわゆるリーマンショック時のデータの参照など）

Ø 危機時データの除外（ロックダウン中のデータを分析対象から除外するなど）

Ø 既存の比較対象の見直し（選定基準の見直し、損失計上企業の選定など）

2. 損失及び新型コロナウイルス感染症特有の費用の配分

　
　OECDガイドラインは単純な機能・リスクプロファイルの企業は、長期的に損失を被ることを想定しないとしつつ、だからといって短期的に損失を被る可能性までを否定するものではないとの立場を明確にしています。

　また、本ガイダンスは移転価格では原則的に「独立企業間であればどうか」という考え方を維持しており、既存の関連者間契約の見直しのほか、パンデミックを受けて突発的に発生したコストの配分の検討やそうしたコストを比較可能性分析上考慮することなども、有意義な移転価格対応につながる旨、示唆しています。

3. 政府支援プログラムの取り扱い

　補助金支給等、経済的な影響がある政府の支援の影響については、比較対象を用いた分析上も考慮すべきものとされています。

　また、政府の介入はその市場固有の条件であるとされ、その影響については、そもそもそれが市場の優位性といえるものであるか、また政府支援の便益が第三者の顧客やサプライヤーにどの程度転嫁されるか、といったポイントを踏まえて、分析上考慮すべきとされています。

　本ガイダンスはこのほかにも様々な考慮事項を挙げていますが、いずれにせよ、政府による支援の影響を検証し、それが関連者間の取引価格にどのような影響を与えるか、独立企業間であればどうなるかを考えながら検討していく必要があるということであると考えられます。また、比較対象を用いて検証する場合にも、合理的な比較検証ができるように、政府による支援の影響を考慮することを忘れない、ということがポイントかと思います。

4. 事前確認

　パンデミック関連の問題については、一か国ではなく関係当事国を巻き込むことで協調的に対応を図ることを推奨しています。

　ＡＰＡの締結は一部の大手に多いため、ここでは詳述を控えますが、既存のＡＰＡであればその諸条件の妥当性に懸念があれば関係当局にアプローチすることなどが推奨されており、交渉中のＡＰＡについては、ＡＰＡ期間を含め、合理的な取極めの実現を奨励しています。

　冒頭で述べた通り、本ガイダンスはこれまでの移転価格の考え方を変えるものではありません。

　しかし、本ガイダンスが多くの国・地域の合意に基づくものであることから、多くのケースでは通常食い違いがちな各関係当事国で議論の目線を合わせやすくなることが期待されます。また、納税者の皆様が懸念されている実務上論点について、具体例を交えながらどのような検証をし得るかが論じられているという点において、有意義なガイダンスになるのではないかと思います。

　ただ、例によって、事前、あるいはタイムリーに分析を行い、文書化をはじめとする説明準備をしておくことが前提となっていることには変わりありません。グループとして、このパンデミックの影響をどのように捉え、移転価格に織り込んでいくか検討すること、またその経営判断のプロセスを説明できるようにしておくことが、移転価格対応上の処方箋になるのではないでしょうか。

米国当局（IRS）の事前確認・相互協議プログラム（APMA）が、いわゆる”テレスコーピング”を制限する方針を公表しました。

“テレスコーピング”とは、事前確認（APA）や相互協議（MAP）における協議結果を受けて所得を調整する際に、事務手続きの簡便化等を目的として調整対象年度とは異なる課税年度に当該調整額を反映することを言います。

米国では2017年に大幅な法人税率の引き下げを行っていますので、実際の調整をこの改正の前後いずれのタイミングで行うかによって、納税者の追加納税額や還付額に影響がでてきます。そのため、上記の方針変更に至りました。

具体的な変更内容は以下の３点です。

• 納税者は原則IRSが指定する年度の修正申告を実施
• 2017年12月31日以前に開始する複数事業年度が事案の対象となっている場合、納税者はその最終年度に必要な調整を一括して行うことをリクエストできる
• 課税所得の調整額が1,000万ドル以下の場合には、IRSの裁量で太陽機関の最終年度又はそれ以降の課税年度に調整を行うことが認められる。なお、IRSはこの取り扱いを認めるかどうかの決定に当たり、税額得ほ影響や事務負担等を総合的に考慮する。

今回の変更はリーズナブルな変更のように思います。IRSはこのように状況に応じて指針を変えるので、やはり最新の指針を把握し、タイムリーに対処しておくことが重要であると言えます。

対象取引や優先適用される移転価格算定方法等が明確化されました

タイ国政府は2020年11月6日付で省令（Ministerial Regulation）No. 369を公表しました。

同国における移転価格税制の歴史はそれなりにあるものの、日米欧などの先進国に比べると、規定の整備は発展途上段階の部分もあるなか、今回の追加規定の導入で同国税務当局の考え方がより明確になったと言えます。新規定の具体的なポイントとしては以下のような点が挙げられます。

• 関連者が広く定義された
• 通常の商取引（棚卸資産取引等）のほか、金融取引も移転価格税制の対象となることが明確化された
• 調査対象となる取引の明確化（≒独立企業原則の考え方が適用される旨の明確化）
• • 非関連者との取引と異なる条件で取引されている関連者間取引　
• 課税方針の明確化
• • 関連者間取引と同様の非関連者との取引における価格を課税の基準として優先的に参照する
  • 上記取引がない場合には、国外の非関連者間取引を比較対象取引を課税の基準として参照できる

（2020年12月3日）

無形資産の考え方をめぐる、長い、長い闘いへ・・・歴史的な争訟事案に。

HOYA株式会社は、2012年３月期から 2014年３月期までの3事業年度の法人所得税について、約52億円相当の更正処分を受けていましたが、2020年11月11日付けの不服審判の裁決にて約4億円の還付が認められることとなった旨が、同社のIR情報で明らかになりました。

同社は2007年３月期から 2011年３月期までの5事業年度について、2013年6月に移転価格税制に基づく法人税等の更正処分を受け、約85億円の追加納付をしていましたが、この課税についても不服審判を経て約5億円の還付を受けているとみられます（同社2018年3月29日付IR情報参照）。

報道などをみると、いずれの課税も、日本法人とエレクトロニクス関連製品の開発・製造を行う海外関係会社との間で行われていた取引に関する「無形資産」の帰属をめぐる課税（所得の源になる無形資産が日本側に帰属するか、海外子会社側に帰属するか）であることがわかります。

詳細は明らかになっていないものの、最初の課税に関する不服審判の裁決について、同社は「すべての処分の取り消し」を求める姿勢を示していることから、おそらく最初の課税を受けた後も移転価格の設定方針を変えることなく事業を継続し、後続年度についても同様の課税が発生した可能性が高いように思います。ちなみに、同社は今般の裁決についても、「すべての処分の取り消し」を求めていく姿勢を示していることから、後続年度についても同様の課税が生じる可能性は十分にあると考えています。

いずれにせよ、少なくとも2014年３月期までの課税については法廷に持ち込まれることが見込まれますので、HOYA社との税務当局との争いはさらに長期化することになります。決着がいつになるかはわかりませんが、本件は今般の移転価格税制の実務において重要性が高まる一方の「無形資産」の考え方を形作る、極めて重要な争訟事案となることは間違いなさそうです。

令和元年税制改正で無形資産の定義は一歩明確化されましたが、「解釈」の余地はどこまでも残り、したがって納税者と税務当局の間で見解の相違も生じ得ます。一方、HOYA社のように税務当局との長期的な議論に堪える体力がある企業ばかりではありませんので、まずは見解の相違が生じないように、ローカルファイル等によりきちんと納税者の立場を説明できるようにしておくことはもちろん、潜在的な課税リスクを事前に認識し、課税に至った場合にどのような対応を採るかについては速やかに判断できるようにしておくことが望ましいように思われます。

(2020年11月17日)